Kroniek jurisprudentie belastingen lagere overheden 2013

Indeling

1. Inleiding

2. Formeel recht

3. Wet WOZ en onroerendezaakbelastingen

4. Diversen

1. Inleiding

In deze jaarlijkse kroniek jurisprudentie belastingen lagere overheden zullen de
belangwekkende ontwikkelingen in de rechtspraak in het afgelopen jaar voor de praktijk
worden geschetst en van enig commentaar worden voorzien. Het accent ligt hierbij op de
arresten die de Hoge Raad in 2013 heeft gewezen. Ook dit jaar is gekozen voor een
onderverdeling naar onderwerp. Allereerst wordt ingegaan op het formele recht. Daarna
volgt een bespreking van de arresten van de Hoge Raad met betrekking tot de Wet WOZ
en onroerendezaakbelasting. Ten slotte wordt ingegaan op een aantal andere belastingen en
heffingen, zoals de hondenbelasting, de precariobelasting en de omzetbelasting.

2. Formeel recht

(Proces)kostenvergoeding

De richtlijn van de belastingkamers van de gerechtshoven inzake de vergoeding van proceskosten bij WOZ-taxaties die eind 2012 in de Staatscourant is gepubliceerd (nr. 26039; zie ook Belastingblad 2013/45), heeft geleid tot een meer bestendig beeld in de jurisprudentie over de vergoeding van deze kosten. Desondanks hebben de vergoedingen voor kosten van bezwaar (art. 7:15 lid 2 Awb) en beroep (art. 8:75 Awb) in 2013 opnieuw tot nodige jurisprudentie geleid.
Welke kosten van het bezwaar of het beroep voor vergoeding in aanmerking komen, volgt uit het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb).1 In het Bpb wordt de vergoeding bepaald aan de hand van punten voor verrichte proceshandelingen per bezwaar of beroep. Daarom is van belang of voor de toepassing van het Bpb sprake is van een of meerdere bezwaren. Op 12 april 2013 oordeelde de Hoge Raad dat sprake is van één bezwaar indien dit gericht is tegen meerdere op één aanslagbiljet vermelde besluiten en dat hetzelfde geldt voor in één geschrift opgenomen WOZ-beschikkingen (HR 12 april 2013, Belastingblad 2013/240). Dat het bezwaar op meer dan één besluit betrekking heeft, kan overigens nog wel leiden tot een hogere wegingsfactor en daardoor tot een hogere vergoeding.

1 De in het Bpb genoemde bedragen zijn per 1 januari 2014 geïndexeerd (zie Regeling van de Minister van Veiligheid en Justitie van 13 december 2013, nr. 461218, Stcrt. 2013, nr. 35871). Onmiddellijke werking is het uitgangspunt. Dat betekent dat in beginsel het tijdstip bepalend is waarop het bestuursorgaan of de bestuursrechter de kostenvergoeding vaststelt (bij beslissing of uitspraak). De nieuwe bedragen gelden als de vergoeding na 2013 wordt vastgesteld. Vgl. ook HR 19 april 2013, BNB 2013/155.

Van samenhangende zaken is overigens geen sprake indien een en dezelfde gemachtigde zaken voor verschillende belastingplichtigen afhandelt, ook al worden alle zaken op dezelfde dag ter zitting behandeld en zien deze op hetzelfde geschilpunt (zie bijvoorbeeld Hof Den Haag 25 september 2013, Belastingblad 2013/526 en Rechtbank Zeeland West-Brabant 5 april 2013, Belastingblad 2013/555).
De Hoge Raad oordeelt in voornoemd arrest van 12 april 2013 bovendien dat de in de ene fase (bezwaar) gehanteerde wegingsfactor niet automatisch geldt voor elke volgende fase van het geding. Dit geldt te meer als het geschil in de bezwaarfase niet gelijk is aan dat in de beroepsfase. Door de heffingsambtenaar opgestelde beleidsregels voor de toepassing van wegingsfactoren bij vergoeding in de bezwaarfase, kunnen hieraan niet afdoen (zie HR 18 oktober 2013, Belastingblad 2013/525). Deze beleidsregels zijn uitsluitend bindend voor het bestuursorgaan dat ze heeft opgesteld. De rechter is daaraan niet gebonden en kan het oordeel van de heffingsambtenaar over de toe te passen wegingsfactor volledig toetsen. De beleidsregel week in dit geval ten nadele van belanghebbende af van het bepaalde in het Bpb, waardoor een eigen oordeel van de rechter op zijn plaats was.
  Voordat wordt toegekomen aan de vraag welke vergoeding wordt toegekend voor bepaalde kosten komt de vraag of er een vergoeding kan worden toegekend. Op grond van het bepaalde in artikel 1, aanhef en letter b, Bpb komen de kosten van een deskundige die aan een partij verslag heeft uitgebracht voor vergoeding in aanmerking. In de zaak die leidde tot de uitspraak van Hof Arnhem- Leeuwarden van 11 juni 2013 (ECLI:NL:GHARL:2013:CA3030) stelde de heffingsambtenaar dat geen vergoeding voor het opmaken van een taxatierapport hoefde te worden gegeven omdat de taxateur niet als deskundige kon worden gekwalificeerd (hij was volgens de voorschriften van de brancheorganisatie nog niet bevoegd om WOZ-taxaties te verrichten). Het Hof oordeelt, onder verwijzing naar met name jurisprudentie van de Centrale Raad van Beroep, dat voor vergoeding als maatstaf bepalend is of degene die de deskundige heeft ingeschakeld er – gezien de feiten en omstandigheden zoals die bestonden ten tijde van inschakeling – vanuit mocht gaan dat de deskundige een relevante bijdrage zou leveren aan een voor hem gunstige beantwoording door de rechter van een voor de uitkomst van het geschil mogelijk relevante vraag. Dat leidde ertoe dat de kosten van het taxatierapport wel dienden te worden vergoed.
  Tot slot gaan we nog kort in op de mogelijkheid van een bovenforfaitaire of integrale proceskostenvergoeding. Art. 2 lid 3 Bpb bepaalt dat bij bijzondere omstandigheden kan worden afgeweken van de forfaitaire regeling die in het Bpb is vastgelegd. Op grond hiervan kan een belanghebbende een verzoek doen voor een integrale proceskostenvergoeding. In het arrest van 6 december 2013, BNB 2014/12, heeft de Hoge Raad zijn oordeel herhaald dat voor toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Bpb grond bestaat indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak tegen beter weten in geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft (zie eerder HR 13 april 2007, BNB 2007/260). Daarvan is geen sprake, zo verduidelijkt de Hoge Raad, indien navorderingsaanslagen alleen het gevolg zijn van een vergissing van administratieve aard en zij zonder die vergissing niet zouden zijn opgelegd.
  In het arrest van 29 november 2013 (NJ 2014/8) heeft de civiele kamer van de Hoge Raad benadrukt dat art. 8:75 Awb een exclusieve bevoegdheid van de bestuursrechter voor proceskostenvergoeding inhoudt. De burgerlijke rechter dient daarom de eiser die vergoeding van de kosten van een bestuursrechtelijke bezwaar- of beroepsprocedure vordert, in beginsel niet-ontvankelijk te verklaren, ook als die vordering gegrond is op onrechtmatige daad. Daarbij heeft de Hoge Raad ook gewezen op de mogelijkheid van de bestuursrechter om op grond van art. 2 lid 3 Bpb ‘in bijzondere gevallen’ een hogere dan een forfaitaire vergoeding toe te kennen, en dat daarvoor onder meer aanleiding kan bestaan indien het bestuursorgaan tegen beter weten in een onjuist standpunt heeft gehandhaafd.
  Het toenemend aantal WOZ-procedures dat wordt gevoerd door no cure no pay bureaus (in 2010 4% van de bezwaren, in 2012 12% en in 2013 ongeveer 20%2 ), en de daarmee samenhangende toenemende kosten voor gemeenten, heeft mede geleid tot een voorstel voor een Besluit proceskosten WOZ-zaken. In een persbericht van 9 oktober 2013 heeft de Vereniging voor Nederlandse Gemeenten (VNG) voorspeld dat dit in 2014 zal leiden tot € 20 mln. aan – in de woorden van de VNG – ‘bovenmatige vergoedingen en ambtelijke kosten’. Daarom heeft de VNG bij het kabinet erop aangedrongen voort te maken met het Besluit proceskosten WOZ-zaken. De Waarderingskamer heeft in een brief aan de Minister van Veiligheid en Justitie van 25 september 2013 (Belastingblad 2013/507) ook haar bezorgdheid geuit over het uitblijven van een regeling. Het ontwerp van de regeling dat voor internetconsultatie is bekendgemaakt, bevat een regeling voor de vergoeding van (proces)kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand op een (hoor)zitting en van kosten van een deskundige voor het opstellen van een taxatieverslag en het verschijnen ter (hoor)zitting. De belangrijkste afwijking van het Bpb is dat geen proceskostenvergoeding hoeft te worden betaald, indien de WOZ-waarde na een aanpassing in beperkte mate afwijkt van de WOZ-waarde die bij de bestreden beschikking is vastgesteld. Uit de brief van de Staatssecretaris van Financiën, mede namens de Minister van BZK, van 18 november 2013 (Belastingblad 2013/563), volgt dat het kabinet ernaar streefde het besluit voor het einde van 2013 voor advies voor te kunnen leggen aan de Afdeling advisering van de Raad van State en het besluit begin 2014 in werking te laten treden. Dat heeft het kabinet kennelijk (nog) niet kunnen realiseren.

Griffierecht

Hoewel griffierechten bij een gegrond beroep door het bestuurorgaan moeten worden vergoed (art. 8:74 lid 1 Awb), kan deze kostenpost een belemmering vormen van de toegang tot de rechter. Het niet (tijdig) betalen van het griffierecht leidt immers tot een niet-ontvankelijkverklaring van het beroep, tenzij redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat de indiener in verzuim is geweest (art. 8:41 lid 6 Awb). In een zaak waarin een bijstandsgerechtigde opkwam tegen een definitieve aanslag (zonder boete) waarin – anders dan in de voorlopige aanslag – geen arbeidskorting in aanmerking was genomen, betaalde de belanghebbende het griffierecht niet. Hij niet over de financiële middelen te beschikken om het griffierecht ter hoogte van € 112 te kunnen betalen. Hof Arnhem oordeelde dat art. 1 Eerste Protocol bij het EVRM dan wel het rechtszekerheidbeginsel zich kan verzetten tegen de heffing van een zodanig bedrag aan griffierecht en dat dit een wezenlijke belemmering vormt voor de toegang tot de rechter. De financiële situatie van belanghebbende leidde er naar het oordeel van het Hof toe dat sprake was van zo’n

2 Zie de brief van de Staatssecretaris van Financiën en de Minister van BZK van 11 juli 2013, Kamerstukken II 2012/13, 33 462, nr. 7; zie voor een beknopt overzicht van jurisprudentie over proceskostenvergoedingen en no cure no pay: A.W. Schep in Belastingblad 2013/477.

wezenlijke belemmering van de toegang tot de rechter. Daarom liet het Hof een nietontvankelijkverklaring van het hoger beroep achterwege. Het tegen deze uitspraak ingesteld cassatieberoep doet de Hoge Raad af met art. 81 lid 1 Wet RO (HR 22 maart 2013, Belastingblad 2013/260). Over de vraag of een Hof aan een belanghebbende wegens financieel onvermogen een lager of geen griffierecht in rekening mag brengen, heeft A-G IJzerman op 26 juli 2013 een uitvoerige conclusie genomen (Belastingblad 2013/415). In 2014 zal de Hoge Raad zich dan ook zeer waarschijnlijk nader over deze vraag uitlaten.

Schadevergoeding bij overschrijding redelijke termijn

Over een aantal vraagstukken betreffende de schadevergoeding bij overschrijding van de redelijke termijn heeft de Hoge Raad in 2013 nadere helderheid verschaft. 3 Een verzoek tot vergoeding van immateriële schade bij overschrijding van redelijke termijn in de procedure voor de Rechtbank of voor het Hof kan niet pas in cassatie worden gedaan, zo volgt uit HR 19 april 2013, Belastingblad 2013/322. Uit dit arrest volgt voorts dat een rechter niet gehouden is ambtshalve te onderzoeken of sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn. Een verzoek tot vergoeding van immateriële schade bij overschrijding van redelijke termijn moet in beginsel uiterlijk ter zitting bij de betreffende instantie worden gedaan. Uit HR 12 april 2013, ECLI:HR:2013:BZ6798, volgt dat hierop een uitzondering mogelijk is indien de redelijke termijn is overschreden doordat de wettelijke termijn voor het doen van de uitspraak door het Hof niet in acht is genomen. Dit is ten tijde van de zitting immers niet te voorzien. In zo’n geval kan de belanghebbende tot het tijdstip waarop het Hof uitspraak doet heropening van het onderzoek vragen om alsnog een beroep te doen op de overschrijding van de redelijke termijn en een verzoek te doen tot vergoeding van de daaruit voortvloeiende immateriële schade.
Indien de overschrijding van de redelijke termijn is te wijten aan de rechter, draait het Ministerie van Veiligheid en Justitie op voor de kosten. Dan dient de rechter de Minister van Veiligheid en Justitie ook in de gelegenheid te stellen als partij aan het geding deel te nemen, zo oordeelde de Hoge Raad op 29 november 2013, Belastingblad 2014/55. In dit arrest heeft de Hoge Raad voorts verduidelijkt dat bij overschrijding van de redelijke termijn in belastinggeschillen als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief dient te worden gehanteerd van € 500 per halfjaar dat de redelijke termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond. Dit uitgangspunt geldt ook indien deze forfaitaire berekeningswijze leidt tot een schadevergoeding die hoger is dan het bedrag aan belasting waarop het geschil betrekking heeft. Alleen in geval van een zeer gering financieel belang bestaat geen aanleiding om uit te gaan van de veronderstelling dat de lange duur van de procedure spanning en frustratie bij de belastingplichtige heeft veroorzaakt en kan worden volstaan met de constatering dat de redelijke termijn is overschreden, aldus de Hoge Raad (in navolging van de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State). 4

3 Zoals ook gehoopt door N. Djebali, ‘De immateriële schadevergoeding: praktische uitwerking van de juni 2011-arresten’, Belastingblad 2013/7; inmiddels heeft de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State zich aangesloten bij de rechtspraak van de Hoge Raad en de Centrale Raad van Beroep en is de redelijke termijn voor de afdoening van bestuursrechtelijke geschillen die bestaan uit een bezwaarprocedure en twee rechterlijke instanties, uniform bepaald op vier jaar (ABRvS 29 januari 2014, ECLI:2014:NL:RVS:2014:188).
4 Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State 26 maart 2008, ECLI:NL:RVS:2008:BC7604.

Voor het toekennen van schadevergoeding bij overschrijding van de redelijke termijn vormde art. 8:73 Awb het aanknopingspunt. Door de inwerkingtreding van de Wet nadeelcompensatie en schadevergoeding bij onrechtmatige besluiten (Wns) per 1 juli 2013 (Belastingblad 2013/247) is art. 8:73 Awb komen te vervallen. Hiervoor in de plaats is de verzoekschriftprocedure van de nieuwe titel 8.4 gekomen. Uit de Nota van Toelichting5 bij het inwerkingtredingsbesluit volgt dat de Wns niet beoogt een wijziging te brengen in de vaste jurisprudentie van de bestuursrechter en dat in de toekomst kan worden aangesloten bij een verdragsconforme toepassing van titel 8.4. In deze toelichting wordt ook nog opgemerkt dat er gelet op het feit dat in de bestuursrechtelijke jurisprudentie inmiddels op bevredigende wijze wordt voorzien in de toekenning van schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn, er geen dringende noodzaak wordt gezien om tot wetgeving terzake te komen.

WOB

In de vorige kroniek bespraken we al de twee arresten van 8 februari 2013 (Belastingblad 2013/1 en 2013/96), waarin de Hoge Raad oordeelde dat gemeenten geen kosten in rekening mogen brengen ter zake van het in behandeling nemen van verzoeken op grond van de Wet openbaarheid van bestuur (Wob). Leges kunnen wel worden geheven ter zake van het maken van kopieerkosten en ter zake van kosten van het maken van uittreksels of samenvattingen, zo merkte de Hoge Raad nog op.
Indien een belanghebbende op grond van de Wet WOZ dan wel de Wob vraagt om gegevens die zouden zijn gebruikt bij de waardebepaling van zijn woning, dient dit verzoek naar het oordeel van de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State te worden beoordeeld aan de hand van de in art. 40 Wet WOZ opgenomen openbaarmakingsregeling en niet aan de hand van de Wob (ABRvS 11 december 2013, Belastingblad 2014/756 ). Of op grond van art. 40 Wet WOZ de gevraagde gegevens verstrekt hadden moeten worden, dient volgens de Afdeling te worden beoordeeld in de procedure betreffende de waardevaststelling van zijn woning, door de fiscale rechter derhalve. Art. 40 lid 2 Wet WOZ bepaalt dat slechts aan degene ten aanzien van wie een beschikking is genomen voor een bepaald object, op verzoek een afschrift wordt verstrekt van de gegevens die ten grondslag liggen aan de vastgestelde waarde. De wet die voorziet in het openbaar zijn van de vastgestelde WOZ-waarden voor onroerende zaken die in hoofdzaak tot woning dienen, waardoor het voor een ieder mogelijk wordt om de WOZ-waarde van woningen op te vragen, is in 2013 in het Staatsblad gepubliceerd, maar nog niet inwerking getreden.7 Daarmee zou belanghebbende in bovengenoemde zaak dus niet zijn geholpen, nu hij alleen de vastgestelde waarde van een woning kan opvragen, niet de daaraan ten grondslag liggende gegevens.
Tot slot wijzen wij nog kort op het in 2013 naar aanleiding van advies van de Raad van State gewijzigde wetsvoorstel open overheid8 , waarin is opgenomen dat de openbaarmaking van informatie op grond van deze wet kosteloos is en dat voor de

5 Stb. 2013, 162.
6 Vergelijk ook ABRvS
7 augustus 2013, Belastingblad 2013/432. 7 De Wet van 28 maart 2013 tot wijziging van de Wet waardering onroerende zaken in verband met een verruiming van de openbaarheid van de WOZ-waarde en enkele technische aanpassingen, Stb. 2013, 129; zie ook noot 12.
8 Kamerstukken II 2013-2014, 33329, nr. 8 en 9; dit wetsvoorstel en de memorie van toelichting daarbij is (deels) gepubliceerd in Belastingblad 2014/33.

vervaardiging van kopieën van documenten een bestuursorgaan een redelijke vergoeding kan vragen die de kostprijs van de verstrekte informatiedragers niet overstijgt. Hiermee wordt de hierboven besproken jurisprudentie gecodificeerd.

Overig

In het arrest van de Hoge Raad van 25 oktober 2013, Belastingblad 2013/523, betreffende een beschikking op een verzoek om toekenning van een dwangsom, stond de vraag centraal of er sprake is van het niet tijdig nemen van een besluit als het besluit tijdig aan belanghebbende is verzonden, maar niet aan diens gemachtigde. De Hoge Raad meent van niet. De uitspraak op bezwaar is weliswaar in strijd met art. 6:17 Awb niet naar de gemachtigde gestuurd en daardoor niet op de voorgeschreven wijze bekendgemaakt, maar hiermee is nog geen sprake van het niet tijdig nemen van een besluit als bedoeld in art. 6:2 Awb. Belanghebbende is immers binnen de door de wet gestelde termijn op de hoogte geraakt van de uitspraak op bezwaar. De Hoge Raad benadrukt dat art. 6:17 Awb alleen strekt tot bescherming van de procedurele belangen van de belanghebbende. Het niet toezenden van een uitspraak aan de gemachtigde, zou er wel toe kunnen leiden dat geoordeeld wordt dat een door de gemachtigde te laat ingediend beroep verschoonbaar is. Uit dit arrest volgt kortom dat er een onderscheid moet worden gemaakt tussen het niet tijdig nemen van het besluit en het bekendmaken van het besluit. Alleen voor het laatste geval is mede art. 6:17 Awb van belang. Art. 6:17 Awb ziet alleen op de bezwaar- en beroepsfase. Een vergelijkbare bepaling is voor de beschikkingsfase niet in de Awb opgenomen. Een cassatieberoep tegen de beslissing van Hof Arnhem dat het niet toesturen van een legesnota aan de gemachtigde niet leidt tot een verschoonbare termijnoverschrijding voor het indienen van bezwaar door de gemachtigde voor belanghebbende, heeft de Hoge Raad met toepassing van art. 81 RO afgedaan (HR 27 maart 2013, Belastingblad 2013/470). Dat wil overigens niet zeggen dat in geen enkel geval sprake kan zijn van een verschoonbare termijnoverschrijding wanneer een gemachtigde wordt gepasseerd. Indien de heffingsambtenaar onbehoorlijk heeft gehandeld door de gemachtigde niet mee te delen dat aan de belanghebbende een aanslag is opgelegd (onder meer omdat door of namens belanghebbende is verzocht om een kopie van de aanslag te zenden aan diens gemachtigde), kan dit reden voor verschoning van de overschrijding van de bezwaartermijn zijn. 9
Een belanghebbende dient de gronden van zijn beroep uiteraard tijdig bij de rechtbank in te dienen. De Hoge Raad achtte een termijnoverschrijding verschoonbaar in een geval waarin de griffie van de rechtbank de termijnstelling voor het indienen van gronden uitsluitend per fax aan (de gemachtigde van) belanghebbende had verzonden (HR 12 april 2013, Belastingblad 2013/211). Op grond van art. 8:40a lid 1 jo. art. 2:14 lid 1 Awb kan de bestuursrechter een bericht aan een partij of diens gemachtigde per fax verzenden voor zover de geadresseerde kenbaar heeft gemaakt dat hij langs deze weg voldoende bereikbaar is. Aan deze voorwaarde is in beginsel voldaan indien iemand in correspondentie zijn faxnummer opgeeft. De Hoge Raad heeft er oog voor dat (aangetekend) verzonden brieven mogelijk met meer aandacht door de ontvanger zullen worden behandeld, dan per fax ontvangen berichten. Dit brengt volgens de Hoge Raad mee dat een gerecht een besluit om per fax een termijn te stellen voor herstel van een in potentie fataal verzuim, bekend dient te hebben gemaakt alvorens zich van een dergelijk communicatiemiddel te bedienen. 10 Omdat in de Procesregeling bestuursrecht 2010 niet is aangegeven in welke gevallen de rechtbank van de fax gebruik zal maken, is naar het oordeel van de Hoge Raad niet aan dit bekendmakingsvereiste voldaan en was het verzet van belanghebbende gegrond.

9 Vergelijk HR 24 juli 2001, BNB 2001/336 en HR 11 april 2003, BNB 2003/204.

3. Wet WOZ en onroerendezaakbelastingen

Ook in 2013 hebben de Wet WOZ en de onroerendezaakbelastingen weer aanleiding gegeven tot de nodige arresten. Zoals elk jaar zitten daarbij veel zaken die door de Hoge Raad zonder motivering, onder verwijzing naar art. 81 lid 1 Wet RO, zijn afgedaan, maar er werden ook genoeg arresten gewezen die het bespreken waard zijn. Op grond van art. 26 Wet WOZ kan de nieuwe eigenaar van een pand een eigen WOZ-beschikking aanvragen. Deze beschikking wordt hem uitgereikt op grond van art. 22 Wet WOZ en daarin wordt de WOZ-waarde opnieuw vastgesteld. De nieuwe WOZ-waarde is in de regel dezelfde waarde als de WOZ-waarde die op de beschikking van de vorige eigenaar stond vermeld, maar dat hoeft niet zo te zijn, zie HR 21 juni 2013, Belastingblad 2013/313. In dat geval leidde aanvraag van de nieuwe belanghebbende tot een vaststelling van een lagere WOZ-waarde. De nieuwe belanghebbende betoogde dat dit het gevolg was van een succesvol bezwaar van zijn kant tegen de beschikking, maar de Hoge Raad oordeelt dat de heffingsambtenaar de WOZ-waarde op de nieuwe beschikking ambtshalve had verlaagd (zonder dat sprake was van een bezwaar van de nieuwe belanghebbende). De nieuwe belanghebbende had daarom geen recht op een kostenvergoeding voor de bezwaarfase op de voet van art. 7:15 lid 2 Awb.
Belastingplichtigen kunnen soms om andere dan fiscale redenen belang hebben bij een hogere woningwaarde dan op hun WOZ-beschikking is opgenomen. Bijvoorbeeld omdat zij hopen daardoor een hogere verkoopprijs van de woning te kunnen realiseren. Procesbelang ontbreekt op dit moment echter als zij een hogere waarde bepleiten in een procedure over de WOZ-beschikking. De rechter is niet bevoegd om de WOZ-waarde te verhogen; reformatio in peius is niet toegestaan, zo volgt uit HR 11 januari 2013, Belastingblad 2013/224.11 In de toekomst wordt dit anders. Na inwerkingtreding12 van de wijziging van de Wet WOZ in verband met een verruiming van de openbaarheid van de WOZ-waarde en enkele technische aanpassingen kan een belanghebbende een hogere WOZ-waarde bepleiten.13
In zijn arrest van 27 september 2013, Belastingblad 2014/27, oordeelde de Hoge Raad dat voor de vraag of een warmtekrachtkoppelingsinstallatie een onroerende zaak vormt van belang is of deze naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven en dat die bestemming ook naar buiten kenbaar is. Omdat de warmtekrachtkoppelingsinstallatie duurzaam is verenigd met de grond, hetzij rechtstreeks, hetzij door vereniging met het gebouw waarin deze is geplaatst, is sprake van een onroerende zaak. De Hoge Raad verwees in dit verband naar het Portacabinarrest. 14 Er moest daarom overdrachtsbelasting worden betaald vanwege de sale-and-lease-back van de installatie. J.P. Kruimel merkt in zijn noot in het Belastingblad nog op dat op de warmtekrachtkoppeling de werktuigenvrijstelling voor de WOZ15 niet van toepassing is, omdat deze koppeling een essentieel onderdeel uitmaakt van de onroerende zaak.16 Voor woningen wordt geen gebruikersbelasting geheven. Daardoor is de vraag of een onroerende zaak in hoofdzaak tot woning dient (art. 220 letter a Gemeentewet) regelmatig onderwerp van geschil. 17 Met name voor verpleegtehuizen en verzorgingstehuizen is deze vraag niet eenvoudig te beantwoorden. Een onroerende zaak dient in hoofdzaak tot woning indien de waarde van de onroerende zaak als geheel in hoofdzaak (ten minste 70%) kan worden toegerekend aan delen van de onroerende zaak die dienen tot woning dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden (art. 220a lid 2 Gemeentewet).18 Als daarvan sprake is, wordt eigenarenbelasting geheven naar het tarief voor woningen en wordt geen aanslag gebruikersbelasting opgelegd. Dient de onroerende zaak echter niet in hoofdzaak tot woning, dan wordt wel gebruikersbelasting geheven (en wordt de eigenarenbelasting geheven naar het tarief voor niet-woningen). Wel wordt bij dergelijke objecten over de waarde van gedeelten van die zaak die in hoofdzaak (ten minste 70%) tot woning dienen of in hoofdzaak dienstbaar zijn aan woondoeleinden geen onroerendezaakbelasting geheven (art. 220e Gemeentewet). In de praktijk leidde de toepassing van deze bepaling ten aanzien van verzorgings- en verpleeghuizen tot veel problemen. In zijn arresten van 15 november 2013, Belastingblad 2013/545 en 54619 (met verhelderende noot van Monsma), heeft de Hoge Raad daarom in een helder arrest diverse uitgangspunten geformuleerd en knopen doorgehakt. Zo heeft het verblijf van duurzame aard in een verzorgings- of verpleeghuis naar het oordeel van de Hoge Raad voor de bewoners het karakter van wonen. Daarvan is geen sprake bij verblijf in een tehuis met het oog op kortdurende behandeling of dagbehandeling. Ook is daarvan geen sprake bij verblijf in een hospice waarin terminale zorg wordt verleend aan personen met een levensverwachting van ten hoogste enkele maanden. Alle ruimten die in hoofdzaak een zelfde functie hebben als de vergelijkbare gedeelten van een woning (zoals slapen en eten), zijn volgens de Hoge Raad aan te merken als ‘in-hoofdzaak-woondelen’. Daarbij gaat het niet alleen om de eigen kamers van de bewoners, maar ook om door alle bewoners gezamenlijk gebruikte ruimten. Daarbij is de mate van medegebruik van die ruimten door anderen dan de bewoners (zoals het verplegend personeel) niet van belang. Ook een gedeelte van een tehuis waar meer intensieve zorg aan de bewoners wordt geboden, kan het karakter hebben van ‘in-hoofdzaak-woondeel’. Doorslaggevend is de duurzaamheid van het verblijf in die ruimten. Niet als ‘in-hoofdzaak-woondelen’ zijn aan te merken ruimten die (nagenoeg) uitsluitend ten dienste staan van personeel of derden (zoals zusterposten), aldus de Hoge Raad. Ook nagenoeg uitsluitend voor revalidatie en (para- )medische zorg gebruikte ruimten dienen niet in hoofdzaak tot woning. Ten slotte heeft de Hoge Raad beslist dat zowel voor de ondergrond van de opstal als voor ongebouwde gedeelten van de onroerende zaak geldt dat de waarde ervan moet worden toegerekend naar evenredigheid van de waarde van de ‘in-hoofdzaak-woondelen’ enerzijds en de niet als zodanig aan te merken ruimten anderzijds, waarbij ook parkeerterreinen voor algemeen gebruik door de bewoners en hun gasten horen tot de ongebouwde gedeelten. Een belanghebbende die aanspraak maakt op toepassing van de vrijstelling van woondelen, dient de feiten te stellen en, bij betwisting door de heffingsambtenaar, te bewijzen welke delen volgens de aanwijzingen van de Hoge Raad als ‘in-hoofdzaak-woondelen’ zijn aan te merken. Uit HR 28 juni 2013, Belastingblad 2013/308, volgt dat de beperking van de WOZvrijstelling voor natuurterreinen tot bepaalde rechtspersonen geen verboden discriminatie van natuurlijke personen oplevert. De Hoge Raad acht een objectieve en redelijke rechtvaardiging aanwezig voor het onderscheid tussen rechtspersonen die zich uitsluitend of nagenoeg uitsluitend het behoud van natuurterreinen ten doel stellen en particulieren (art. 2 lid 1, letter c van de Uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet waardering onroerende zaken). Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat de wetgever de beperking tot deze rechtspersonen heeft opgenomen omdat daarin een extra waarborg ligt dat de vrijstelling alleen geldt voor echte natuurterreinen. Daarmee is de wetgever binnen zijn ruime beoordelingsmarge gebleven, aldus de Hoge Raad. De levering van een gebouw is normaal gesproken vrijgesteld van de heffing van omzetbelasting (BTW). De levering van een gebouw uiterlijk twee jaren na eerste gebruikname is echter belast met BTW. Deze uitzondering vormde het onderwerp van de zaak die leidde tot het arrest van de Hoge Raad van 9 augustus 2013, Belastingblad 2013/444. Deze zaak betreft de WOZ-waardering per waardepeildatum 1 januari 2009 volgens de huurwaardekapitalisatiemethode van een gebouw dat uit vijftien verschillende objecten bestaat. Het eerste object wastwee jaar voor de peildatum, op 1 januari 2007, in gebruik genomen en de rest van de objecten later, waarvan drie objecten in de loop van 2007. Voor de bepaling van de huurwaarde inclusief of exclusief omzetbelasting dient volgens de Hoge Raad per WOZ-object te worden bepaald of dit object op de peildatum ten minste twee jaar daarvoor in gebruik is genomen. Slechts het object dat op 1 januari 2007 in gebruik was genomen, was op de peildatum twee jaar in gebruik en kon dus exclusief BTW worden gewaardeerd. Wel vormt de omstandigheid dat objecten gedurende het WOZ-tijdvak meer dan twee jaar in gebruik zijn volgens de Hoge Raad een bijzondere omstandigheid in de zin van artikel 18 lid 3 onderdeel c Wet WOZ. Dat leidde voor de drie WOZ-objecten die in de loop van 2007 in gebruik waren genomen tot aanpassing van de toestandsdatum (naar 1 januari 2010) en daarmee tot een lagere waarde in het economisch verkeer.

10 Vgl. HR 7 december 2007, Belastingblad 2008/226.
11 De Hoge Raad deed de zaak af onder verwijzing naar art. 81 lid 1 Wet RO, nadat Hof ’s-Hertogenbosch in zijn uitspraak van 3 mei 2012 (ECLI:NL:GHSHE:2012:BW5433) had geoordeeld dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond was, omdat de heffingsambtenaar het bezwaar terecht niet-ontvankelijk had verklaard.
12 De inwerkingtreding van deze wet zou volgens de Waarderingskamer kunnen plaatsvinden op 1 juli 2014, zie de Voortgangsrapportage van de Waarderingskamer van 26 juni 2013, Belastingblad 2013/333.
13 Zie Kamerstukken II, 2012-2013, 33 462, nr. 3, p. 16.
14 HR 31 oktober 1997, NJ 1998/97.
15 Zie art. 2 lid 1 aanhef en letter e van de Uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet waardering onroerende zaken.
16 Zie HR 2 maart 1994, Belastingblad 1994, p. 303.
17 Zie bijvoorbeeld HR 10 februari 2012, Belastingblad 2012/136, over een aantal onroerende zaken – elk afzonderlijk één object – waarin verstandelijk gehandicapten begeleid wonen. Dit arrest is in de vorige kroniek besproken.
18 Zie HR 16 november 2007, BNB 2008/23 en BNB 2008/24.
19 Zie ook de arresten van dezelfde datum in Belastingblad 2013/547 en 548 en zie voorts HR 20 december 2013, ECLI:NL:HR:2013:1786, 1787 en 1788.

4. Diversen

Hondenbelasting

Het heffen van een gemeentelijke hondenbelasting is niet in strijd met het discriminatieverbod, zo volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 18 oktober 2013, Belastingblad 2013/492. De Hoge Raad casseerde hiermee de geruchtmakende uitspraak 10 van het Hof ’s-Hertogenbosch20, waarin was geoordeeld dat de aanslag hondenbelasting moest worden vernietigd. Het onderscheid tussen hondenbezitters en andere personen is volgens de Hoge Raad gerechtvaardigd. De gemeente mag een hondenbelasting heffen die uitsluitend is bestemd voor de algemene middelen. Daarbij hoeft geen relatie te worden gelegd met de kosten die voor de gemeente worden opgeroepen door het houden van honden. Een belangrijk arrest van de Hoge Raad, ook voor de andere 291 gemeenten die een hondenbelasting heffen. De totale opbrengst van de hondenbelasting was in 2012 61 miljoen euro. 21 Daarnaast lijkt de uitkomst van deze zaak van belang voor andere belastingen met een zuiver fiscaal doel waaraan slechts een (relatief) kleine groep belastingplichtigen is onderworpen. Zou het oordeel van de Hoge Raad anders hebben geluid, dan was bepaald niet ondenkbaar dat belastingplichtigen vergelijkbare procedures zouden zijn gestart met betrekking tot bijvoorbeeld de forensenbelasting of de toeristenbelasting. 22

Leges

Het Hof van Justitie EU heeft in zijn uitspraak van 12 december 2013, Belastingblad 2014/19, in antwoord op de vragen van Hof ’s-Hertogenbosch23 geoordeeld dat de legesheffing voor het verstrekken van een uittreksel uit de gemeentelijke basisadministratie (GBA) toelaatbaar is. Art. 12, aanhef en sub a, van Richtlijn 95/46/EG24 vereist noch verbiedt dat de lidstaten kosten in rekening brengen ter zake van de uitoefening van het recht op inzage van persoonsgegevens, voor zover die kosten niet bovenmatig zijn. Aanleiding voor deze zaak was het vermoeden van belanghebbende dat de Officier van Justitie in de procedure bij een kantonrechter over een verkeersovertreding correspondentie naar een onjuist adres heeft gestuurd. Daarom vroeg zij aan de gemeente welke gegevens waren opgenomen in de GBA. De gemeente bracht hiervoor (€ 12,80) leges in rekening.
A-G IJzerman heeft met zijn conclusie van 20 september 2013, Belastingblad 2013/478, een lans gebroken voor de kritische beoordeling van de hoogte van bouwleges. Naar zijn mening is het niet aanvaardbaar te achten indien een gemeente bij de vaststelling van bouwleges geen enkele redelijke verhouding in acht neemt tussen de door de aanvraag van een bepaalde bouwvergunning opgeroepen gemeentelijke kosten en het in verband daarmee geheven bedrag aan bouwleges. De A-G betwijfelt of het juist is dat de werkzaamheden van een gemeente bij de vergunning evenredig toenemen met de hoogte van de bouwsom. Het gaat in dit geval om een bouwvergunningaanvraag door de belanghebbende ter zake van de vergroting van haar winkelpand. De bouwsom bedraagt € 10 miljoen. De A-G kan zich goed voorstellen dat het heffen van € 223.647,50 aan bouwleges in dit geval niet in redelijke verhouding staat tot de gemeentelijke kosten. Het lag op de weg van de gemeente om hieromtrent helderheid te verschaffen, aldus de A-G. 25

Het woord is nu aan de Hoge Raad. De Hoge Raad heeft tot op heden een dergelijk verband niet geëist voor de aanvraag van bouwvergunningen.

Precariobelasting

Precariobelasting kan worden geheven ter zake van het hebben van voorwerpen op, onder of boven voor de openbare dienst bestemde gemeentegrond (zie art. 228 Gemeentewet26). De grond dient in eigendom te zijn van de gemeente, de provincie of het waterschap om tot heffing te kunnen overgaan. In de zaak die leidde tot het arrest van 4 januari 2013, Belastingblad 2013/54, vormde dit het springende punt. Een hoogheemraadschap legde aanslagen precariobelasting op aan de belanghebbende ter zake van twee dammen die toegang bieden tot de percelen van belanghebbende. Belanghebbende stelt in de procedure dat die dammen, waarvan belanghebbende eigenaar was, zich op zijn eigen grond bevinden, zodat hij geen precariobelasting is verschuldigd. Los van de materiële aspecten bevat het arrest ook een besprekenswaardig punt van formeelrechtelijke aard. Het Hof ging volgens de Hoge Raad ten onrechte voorbij aan de door belanghebbende ter onderbouwing van die stelling overgelegde stukken. Tot die stukken behoort een koopovereenkomst, waarbij het hoogheemraadschap partij was. De Hoge Raad is van oordeel dat deze koopovereenkomst en de daarbij behorende tekeningen moeten worden beschouwd als op de zaak betrekking hebbende stukken (art. 8:42 Awb), die de heffingsambtenaar al zelf in het geding had behoren te brengen. In ieder geval kon hij zich niet erop beroepen dat het stuk van belanghebbende tardief is. Voor nader onderzoek naar de vraag of belanghebbende eigenaar is geworden van de grond onder de dammen verwijst de Hoge Raad de zaak. De stellingen van belanghebbende dat hij door verjaring of door een opstalrecht op de dammen eigenaar is geworden van de grond wijst de Hoge Raad af. Ook geeft de Hoge Raad al aan dat geen sprake kan zijn van verkrijgende verjaring van een erfdienstbaarheid. Dat de dammen de enige uitweg voor belanghebbende zijn, hoeft volgens de Hoge Raad niet aan de heffing van precariobelasting in de weg te staan.
Een gemeente kan geen precariobelasting heffen ter zake van lege mantelbuizen van een aanbieder in de zin van de Telecommunicatiewet. De gemeente dient op grond van de Telecommunicatiewet namelijk de aanwezigheid van dergelijke buizen te gedogen, zodat geen sprake is van een veroorloven of toestaan van de aanwezigheid daarvan. De omstandigheid dat de mantelbuizen leeg waren, brengt niet mee dat deze buizen niet als kabels kunnen worden aangemerkt, aldus de Hoge Raad in zijn arrest van 15 maart 2013, Belastingblad 2013/166. Deze zaak zag op het belastingjaar 2002. Na een wijziging van Telecommunicatiewet per 19 mei 2004 zijn lege mantelbuizen expliciet in de wet opgenomen.
In HR 11 oktober 2013, Belastingblad 2013/468, was de heffing van precariobelasting aan de orde van een belanghebbende die een energienetwerk exploiteerde. In een overeenkomst waarbij de aandelen in belanghebbende door drie gemeenten werden verkocht aan een naamloze vennootschap, was – kort gezegd – opgenomen dat geen precariobelasting van belanghebbende zou worden geheven. Het Hof heeft de aanslagen precariobelasting die enkele jaren later aan belanghebbende werden opgelegd om deze reden vernietigd. De Hoge Raad sluit zich bij dit oordeel van het Hof aan. In cassatie heeft de gemeente zich erop beroepen dat de overeenkomst strijdig zou zijn 26 Zie ook art. 222c Provinciewet en art. 114 Waterschapswet. 12 met Europese mededingingswetgeving, omdat sprake zou zijn van (ontoelaatbare) staatssteun. De Hoge Raad is echter van oordeel dat deze stelling een ontoelaatbaar novum in cassatie vormt. Onderzoek van de stelling zou leiden tot nader feitenonderzoek, waarvoor in cassatie geen plaats is. Ook het betoog van de gemeente dat de overeenkomst door de gemeente en niet door de heffingsambtenaar was gesloten, leidt niet tot cassatie. De contractuele verplichting van de gemeente brengt volgens de Hoge Raad mee dat het ter zake van de heffing bevoegde orgaan van de gemeente (de heffingsambtenaar), geen aanslagen precariorechten aan belanghebbende behoort op te leggen.

Omzetbelasting

De BTW-integratieheffing is met ingang van 1 januari 2014 afgeschaft.27 De ingebruikname van de in het eigen bedrijf vervaardigde goederen kwalificeert daardoor niet langer als een met omzetbelasting belaste levering. Daar staat tegenover dat het recht op aftrek van voorbelasting vervalt voor zover deze voorbelasting was toe te rekenen aan de met omzetbelasting belaste integratielevering. De integratieheffing werd door ondernemers als een drempel ervaren bij de ombouw van oude leegstaande kantoren in te verhuren nieuwe woningen en weerhoudt hen ook om voor de verkoop gebouwde nieuwbouwwoningen, in afwachting van de verkoop ervan, te verhuren. De integratieheffing is afgeschaft om dit knelpunt op de woningmarkt weg te nemen. 28 De integratielevering berustte op de gedachte dat concurrentieverstoring moest worden voorkomen.29 Voor ondernemers die vrijgestelde prestaties verrichten was het vanuit BTW-perspectief aantrekkelijker om zelf een onroerende zaak te realiseren dan deze te kopen. In zijn arrest van 1 februari 2013, Belastingblad 2013/244, heeft de Hoge Raad het Hof van Justitie enkele vragen gesteld over de integratieheffing; vanwege de afschaffing van de heffing is het arrest voor de praktijk van relatief gering belang. Het betrof de bijzondere situatie waarin een publiekrechtelijk lichaam zelf een gebouw realiseert om dat gebouw vervolgens niet alleen als ondernemer, maar ook als overheid in gebruik te nemen. De Hoge Raad heeft de vraag gesteld of het gehele gebouw dan intern wordt geleverd of alleen het deel dat in het kader van het ondernemerschap wordt gebruikt.
In het arrest van de Hoge Raad van 11 oktober 2013, Belastingblad 2013/557, oordeelde de Hoge Raad dat het ophalen van huisvuil niet aan BTW-heffing is onderworpen. Belanghebbende in deze zaak is een samenwerkingsverband tussen verschillende gemeenten voor een gemeenschappelijke regeling voor afvalverwijdering. De inspecteur legde een naheffingsaanslag op voor niet afgedragen BTW voor prestaties van de belanghebbende jegens een van de deelnemende gemeenten. Hij meende dat bij belanghebbende geen sprake was van een interne prestatie. Belanghebbende veronderstelde daarentegen op grond van een resolutie van de Staatssecretaris van Financiën30 dat de BTW-heffing achterwege diende te blijven. In deze resolutie was bepaald dat de 27 In zijn arrest van 20 december 2013, ECLI:NL:HR:2013:1784, heeft de Hoge Raad overigens geoordeeld dat de integratieheffing niet in strijd is met EU-recht. 28 Tweede Kamer, vergaderjaar 2013-2014, 33 752, nr. 3, p. 20. 29 P.A. Bouwhuis en M.H.G. van Loon, Heffing van omzetbelasting bij publiekrechtelijke lichamen, Kluwer, Deventer 2013, p.150-153. 30 Paragraaf 10, lid 1, van de resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 25 april 1969, nr. D69/4141, V-N 1969, p. 396. Deze resolutie is ingetrokken met ingang van 1 januari 2003, in verband met de inwerkingtreding van de Wet op het BTW-compensatiefonds, zie de noot van P. de Bruin in het Belastingblad. 13 uitoefening van bepaalde handelingen door een samenwerkingsverband tussen verschillende gemeenten meebrengt dat dit verband voor de toepassing van de BTW kan worden beschouwd als te behoren tot de deelnemende gemeenten. De Hoge Raad oordeelde dat belanghebbende gelet op deze resolutie in redelijkheid erop heeft kunnen vertrouwen dat haar prestaties jegens de gemeente niet aan BTW-heffing waren onderworpen. Het arrest ziet op de naheffingsaanslag over de periode 1999 tot en met 2002 en is door de afschaffing van de resolutie in 2003 voor de praktijk van betrekkelijk gering belang.

20 Hof ‘s –Hertogenbosch 24 januari 2013, Belastingblad 2013/91.
21 http://www.vng.nl/files/vng/20....
22 Vgl. Monsma in zijn noot bij de uitspraak van het Hof in Belastingblad 2013/91.
23 Hof ’s-Hertogenbosch 26 oktober 2012, Belastingblad 2012/536. Wij bespraken deze uitspraak in de vorige kroniek.
24 Richtlijn van 24 oktober 1995 betreffende de bescherming van natuurlijke personen in verband met de verwerking van persoonsgegevens en betreffende het vrije verkeer van die gegevens 95/46/EG, PB L 281. 25 Hof ’s-Hertogenbosch oordeelde in zijn uitspraak van 27 september 2012, Belastingblad 2012/515, dat de Verordening onverbindend was, vanwege de schending van de opbrengstlimiet van art. 229b Gemeentewet
26 Zie ook art. 222c Provinciewet en art. 114 Waterschapswet.
27 In zijn arrest van 20 december 2013, ECLI:NL:HR:2013:1784, heeft de Hoge Raad overigens geoordeeld dat de integratieheffing niet in strijd is met EU-recht. 28 Tweede Kamer, vergaderjaar 2013-2014, 33 752, nr. 3, p. 20. 29 P.A. Bouwhuis en M.H.G. van Loon, Heffing van omzetbelasting bij publiekrechtelijke lichamen, Kluwer, Deventer 2013, p.150-153. 30 Paragraaf 10, lid 1, van de resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 25 april 1969, nr. D69/4141, V-N 1969, p. 396. Deze resolutie is ingetrokken met ingang van 1 januari 2003, in verband met de inwerkingtreding van de Wet op het BTW-compensatiefonds, zie de noot van P. de Bruin in het Belastingblad.

Nicoline Bergman
Ruben Wiegerink